Co czeka podatników, którzy nie dopełnili obowiązku instalacji kasy fiskalnej od 1 marca 2013 r.?

Przypomnieć należy, że do końca 2012 r. kas rejestrujących nie musieli stosować podatnicy, u których kwota obrotu z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT (tj. na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych) nie przekroczyła w poprzednim roku 40.000 zł.

Od 1 stycznia 2013 r. obowiązuje limit obrotów uprawniający do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas w wysokości 20.000 zł zarówno dla podatników kontynuujących, jak i rozpoczynających dokonywanie sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W przypadku podatników rozpoczynających dokonywanie sprzedaży na rzecz ww. osób w trakcie roku podatkowego, limit uprawniający do zwolnienia określany jest w proporcji do okresu jej prowadzenia.

Jak już informowaliśmy na łamach naszego czasopisma, w związku ze zmianami wysokości limitów uprawniających do zwolnienia podmiotowego z ewidencjonowania i terminów rozpoczęcia ewidencjonowania po utracie prawa do zwolnienia, ustawodawca w § 7 nowego rozporządzenia w sprawie zwolnień wprowadził przepisy przejściowe.

W myśl § 7 ust. 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień, w przypadku podatników, którzy nie przestali spełniać warunków do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przed 1 stycznia 2013 r., oraz nie zostali zwolnieni z obowiązku ewidencjonowania na podstawie § 2 i 3 ww. rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe oraz podmiotowe), zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania straciło moc z dniem 1 marca 2013 r.

Zatem, jeżeli w 2012 r. obroty ze sprzedaży dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyły 20.000 zł, a nie przekroczyły 40.000 zł, podatnik powinien rozpocząć ewidencjonowanie od 1 marca 2013 r. (jeżeli nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego).

W związku z tym podatnicy, którzy zobowiązani byli do rozpoczęcia ewidencjonowania dostawy towarów (lub świadczenia usług) na rzecz osób wymienionych w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT z dniem 1 marca 2013 r., wcześniej musieli zakupić kasę, ufiskalnić ją i spełnić pozostałe warunki wymienione w przepisach wykonawczych dotyczących kas rejestrujących.

1. Konsekwencje naruszenia obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas

W przypadku stwierdzenia, że podatnik narusza obowiązek ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej ustala za okres do momentu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług (art. 111 ust. 2 ustawy o VAT). W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się.

Zapis art. 111 ust. 2 ustawy o VAT nie precyzuje, czy utrata prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczy zakupu wszystkich towarów i usług, czy tylko tych, które związane są ze sprzedażą podlegającą ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kas rejestrujących. Decydująca w tej kwestii pozostaje więc nadal uchwała NSA z dnia 16 listopada 1998 r., sygn. akt FPS 7/98, w której stwierdzono, iż utrata prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczy wyłącznie tej części podatku, która związana jest ze sprzedażą dokonywaną na rzecz osób fizycznych.

Należy przypomnieć, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 29 lipca 2010 r., w sprawie C-188/09, którego tekst odnaleźć można na stronie www.eur-lex.europa.eu uznał, iż art. 111 ust. 2 ustawy o VAT jest zgodny z przepisami dyrektywy w sprawie VAT, a państwo członkowskie ma prawo do jego stosowania.

Dodatkowym skutkiem zainstalowania kasy fiskalnej po obowiązującym terminie jest bezpowrotna utrata prawa do skorzystania z ulgi na zakup kasy.

Prawo do częściowego zwrotu kwoty wydatkowanej na zakup kas rejestrujących przysługuje podatnikowi na mocy art. 111 ust. 4 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy, którzy rozpoczną ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego w obowiązujących terminach, mogą odliczyć od tego podatku kwotę wydatkowaną na zakup każdej z kas rejestrujących zgłoszonych na dzień rozpoczęcia (powstania obowiązku) ewidencjonowania, w wysokości 90% jej ceny zakupu (bez podatku od towarów i usług), nie więcej jednak niż 700 zł.

Uwaga

Podatnik od momentu powstania obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej do czasu rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, traci prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30% podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług, których sprzedaż objęta jest obowiązkiem ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej.

Ograniczenie odliczenia dokonane jest przez organy podatkowe i nie może dotyczyć osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność karno skarbową.

2. Czy są szanse na odroczenie terminu instalacji kasy?

W ustawie o VAT nie ma żadnych regulacji umożliwiających organom podatkowym indywidualne zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania. Wszystkie zwolnienia ze stosowania kas określone są wyłącznie w rozporządzeniu w sprawie zwolnień.

Prawo podatkowe dopuszcza jednak, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika odraczanie obowiązujących terminów podatkowych, a umożliwiają to zapisy zawarte w art. 48 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.).

Podatnik, który z przyczyn obiektywnych nie może dotrzymać obowiązującego terminu rozpoczęcia ewidencji, powinien zwrócić się do naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o odroczenie tego terminu (ale nie o zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania). Istotne jest, aby wniosek ten został złożony w urzędzie przed obowiązującym terminem rozpoczęcia ewidencjonowania, ponieważ złożony po tym terminie nie podlega rozpatrzeniu. Nie ma również prawnych możliwości przywrócenia terminu do złożenia przedmiotowego wniosku. Termin rozpoczęcia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących jest bowiem terminem prawa materialnego i jako taki nie podlega przywróceniu. Bez znaczenia jest tu również fakt złej czy dobrej woli podatnika, czy też przyczyny obiektywne, które nie pozwoliły podatnikowi złożyć wniosku o odroczenie przed obowiązującym terminem.

Uwaga

Organ podatkowy nie ma żadnych możliwości prawnych rozpatrzenia wniosku złożonego po terminie. Nie może być również rozpatrywany wniosek o przywrócenie terminu do jego złożenia i w sprawie takiej urząd umarza postępowanie.

Określając warunki odroczenia terminu ustawodawca użył określenia: "ważny interes podatnika", ale pojęcie to nie zostało w Ordynacji podatkowej szczegółowo zdefiniowane. Ocena danej sytuacji i przesłanek do odroczenia terminu, leży więc wyłącznie w gestii organu podatkowego. W przypadku terminu wprowadzenia kas rejestrujących muszą być to okoliczności obiektywne, na które podatnik nie miał bezpośredniego wpływu, a które nie pozwalają mu na wywiązanie się z obowiązującego terminu.

3. "Ulgowe" traktowanie podatników niewywiązujących się z terminowego instalowania kas

Z informacji otrzymywanych od naszych Czytelników wynika, że w związku z brakiem możliwości zakupu określonego modelu kasy, głównie niedrogich kas o małych parametrach, nie rozpoczęli oni ewidencjonowania z dniem 1 marca 2013 r. Podatnicy pytają, czy w tej wyjątkowej sytuacji są szanse na rozwiązanie tego problemu w sposób szczególny, najmniej dla nich dotkliwy finansowo?

Odpowiadając na to pytanie, przede wszystkim należy przypomnieć, iż pierwszy projekt Ministra Finansów, który przewidywał obniżenie limitu obrotu uprawniającego do korzystania ze zwolnienia z ewidencjonowania pochodził z dnia 18 lipca 2012 r. (pisaliśmy o nim w Poradniku VAT nr 15 z 10 sierpnia 2012 r.). Trudno zatem argumentować, iż organy podatkowe zbyt późno informowały podatników o przewidywanych zmianach, które dla wielu oznaczały konieczność zainstalowania kasy rejestrującej w 2013 r. Nowe rozporządzenie w sprawie zwolnień obowiązuje od 1 stycznia 2013 r. i nie ma żadnych prawnych podstaw do odstępstwa od zawartych w nim regulacji dla pewnych grup podatników. Szanse na ulgowe traktowanie mają jedynie podatnicy, którzy przed 1 marca 2013 r. złożyli wniosek o odroczenie terminu instalacji kasy fiskalnej.

Na ten temat wypowiedziała się rzeczniczka prasowa Ministerstwa Finansów, zaznaczając jednak, że przepis ten może mieć zastosowanie, jeżeli podatnik chciał wypełnić obowiązek zainstalowania kasy, a trudności z zakupem tych urządzeń fiskalnych stanowiły obiektywną przeszkodę uniemożliwiającą jego realizację. Podkreśliła ponadto, że nie chodzi tu o wyczerpanie się zapasów kas jednego czy dwóch producentów, w sytuacji, gdy dostępne są kasy innych producentów.

Zdaniem resortu, chodzi tu o przypadki, gdy na lokalnym rynku brakuje kasy odpowiedniej dla profilu działalności prowadzonej przez podatnika. Takie też, według rzeczniczki okoliczności powinny być przez organy podatkowe brane pod uwagę przy rozpatrywaniu indywidualnych wniosków podatników.

4. Czy zaprzestanie sprzedaży dla osób fizycznych pozwoli na uniknięcie sankcji?

Czy podatnik, który nie rozpoczął w terminie ewidencjonowania za pomocą kasy np. od 1 marca br., ale jednocześnie zaprzestał sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej powinien zastosować sankcję wynikającą z art. 111 ust. 2 ustawy o VAT? Czy utraci prawo do ulgi?

Odpowiedź na tak sformułowane pytanie jest przecząca. Podatnik nie może ponosić konsekwencji za nieewidencjonowanie sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, jeśli takiej sprzedaży w ogóle nie prowadzi.

Sankcjonowanie podatnika w podobnym przypadku nie byłoby zresztą wykonalne, biorąc pod uwagę, że wysokość sankcji zależy od wielkości obrotu, który powinien być ewidencjonowany przy zastosowaniu kas, a ten przecież wynosi 0 zł.

Zatem, jak się wdaje - (czasowe) zaprzestanie sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub rolników ryczałtowych przez podatników jest jedną z możliwości uniknięcia zastosowania przez organ podatkowy sankcji, o której mowa powyżej.

Przykład

Spółka prowadzi sprzedaż materiałów budowlanych na rzecz podmiotów gospodarczych oraz sporadycznie dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych. Obrót na rzecz osób fizycznych przekroczył w 2012 r. kwotę 20.000 zł (wyniósł 38.000 zł), w związku z czym spółka powinna rozpocząć ewidencjonowanie sprzedaży na rzecz tych osób w kasie rejestrującej od 1 marca 2013 r. (§ 7 ust. 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień). Spółka nie zdołała do tego dnia dokonać zakupu kasy, ponieważ wybrany przez nią model nie był dostępny na rynku. Zdecydowała więc o zaprzestaniu sprzedaży towarów dla osób fizycznych do czasu zakupu kasy fiskalnej. W tej sytuacji organy podatkowe nie będą miały podstaw do zastosowania wobec spółki sankcji z art. 111 ust. 2 ustawy o VAT, jak również kary określonej w Kodeksie karnym skarbowym.

Potwierdzeniem powyższego może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 listopada 2011 r., nr IBPP4/443-1384/11/KG, w której stwierdzono, iż obowiązek ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących uzależniony jest od wystąpienia sprzedaży, która podlega obowiązkowi ewidencjonowania przy użyciu kasy rejestrującej. W rozpatrywanej sprawie, podatnik w związku z przekroczeniem limitu obrotów, obowiązany był od dnia 1 stycznia 2011 r. do ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej, każdej sprzedaży na rzecz podmiotów o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, nieobjętej zwolnieniem przedmiotowym z obowiązku ewidencjonowania. Jednak jak stwierdzono w interpretacji: "(…) Skoro do dnia 21 lipca 2011 r. Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, to nie wystąpił wobec niego obowiązek ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej. (…)"

W cytowanej interpretacji Dyrektor IS odniósł się również do możliwości skorzystania przez podatnika z ulgi na zakup kasy, o której mowa w art. 111 ust. 4 ustawy o VAT. W rozpatrywanej sprawie, podatnik dokonał zgłoszenia o miejscu instalacji i liczbie kas fiskalnych w dniu 14 lipca 2011 r. informując jednocześnie naczelnika urzędu skarbowego, że z dniem 18 lipca 2011 r. zamierza rozpocząć ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, podatnik który przed terminem rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu złożył pisemne zgłoszenie o liczbie kas rejestrujących i miejscu ich używania, rozpoczął ewidencjonowanie nie później niż w obowiązujących terminach i posiada dowód zapłaty całej należności za kasę rejestrującą wypełnił przesłanki określone przepisami prawa, uprawniające go do skorzystania z ulgi na zakup kasy fiskalnej.