Poradnik VAT nr 24 (336) z dnia 20.12.2012

Zdarzenia powodujące obowiązek zwrotu ulgi z tytułu zakupu kas rejestrujących

Podmioty dokonujące sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych - co do zasady - obowiązane są prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Przedsiębiorcy, którzy spełnią ustawowe warunki, mają prawo odliczyć część kwoty wydatkowanej na zakup kasy fiskalnej.

Zgodnie bowiem z art. 111 ust. 4 ustawy o VAT, podatnicy, którzy rozpoczynają ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kas rejestrujących w obowiązujących terminach, mogą odliczyć od tego podatku kwotę wydatkowaną na zakup każdej z kas rejestrujących zgłoszonych na dzień rozpoczęcia (powstania obowiązku) ewidencjonowania, w wysokości 90% jej ceny zakupu (bez podatku), nie więcej jednak niż 700 zł.

W przypadku, gdy podatnik wykonuje czynności wyłącznie zwolnione od podatku lub też jest podatnikiem zwolnionym podmiotowo z VAT, powyższą ulgę otrzymuje na rachunek bankowy lub rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, stosownie do art. 111 ust. 5 ww. ustawy.

Podatnicy, którzy wypełniając wszystkie wymagane przez ustawodawcę warunki dokonali odliczenia ulgi, mogą jednak w określonych przypadkach stracić prawo do tego odliczenia, co oznacza konieczność zwrotu do urzędu skarbowego otrzymanej kwoty ulgi.

Powyższe reguluje art. 111 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani do zwrotu odliczonych lub zwróconych im kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących, w przypadku gdy w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania zaprzestaną ich używania lub nie dokonują w obowiązującym terminie zgłoszenia kasy do obowiązkowego przeglądu technicznego przez właściwy serwis, a także w przypadku naruszenia warunków związanych z odliczeniem tych kwot, określonych w rozporządzeniu w sprawie odliczeń.

Określone w § 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie odliczeń zdarzenia powodujące obowiązek zwrotu tej kwoty to:

1) zaprzestanie działalności,

2) otwarcie likwidacji,

3) ogłoszenie upadłości,

4) sprzedaż przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), w sytuacji gdy następca prawny nie będzie dokonywał sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych,

5) dokonanie odliczenia z naruszeniem warunków, o których mowa w § 2 i 3 rozporządzenia (terminowość odliczenia, zgłoszenie liczby kas, spełnienie przez kasy określonych wymogów technicznych).

Obowiązek zwrotu otrzymanych kwot dotyczy tylko tych kas, z którymi związane są zdarzenia, o których mowa w art. 111 ust. 6 ustawy oraz w przypadkach wymienionych powyżej w pkt 4 i 5 (§ 6 ust. 2 rozporządzenia).

Należy dodać, iż wymieniony w ustawie trzyletni okres użytkowania kasy fiskalnej wylicza się zgodnie z art. 12 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012, poz. 749 ze zm.). W myśl tego przepisu, terminy określone w latach kończą się z upływem tego dnia w ostatnim roku, który odpowiada początkowemu dniowi terminu, a gdyby takiego dnia w ostatnim roku nie było - w dniu, który poprzedzałby bezpośrednio ten dzień.

W przypadku czynnych podatników VAT zwrotu ulgi należy dokonać w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po:

a) miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające dokonanie takiego zwrotu, jeżeli podatnik rozlicza podatek za okresy miesięczne,

b) kwartale, w którym powstały okoliczności uzasadniające dokonanie takiego zwrotu, jeżeli podatnik rozlicza podatek za okresy kwartalne.

Natomiast podatnicy, o których mowa w art. 111 ust. 5 ustawy o VAT (tj. zwolnieni z VAT), zwrotu ulgi powinni dokonać nie później niż do końca miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające dokonanie zwrotu.

Uwaga

Obowiązek zwrotu ulgi dotyczy wyłącznie kwot ulgi z tytułu nabycia kasy. Zwrotowi nie podlega więc podatek naliczony, który podatnik odliczył w związku z zakupem kasy rejestrującej.

Podatek naliczony może co najwyżej podlegać korekcie na zasadach określonych w art. 91 ust. 7c ustawy o VAT, w sytuacji gdy np. podatnik ponownie chce korzystać ze zwolnienia z VAT, jak również w przypadku likwidacji działalności gospodarczej przez osobę fizyczną bądź spółkę nieposiadającą osobowości prawnej - na zasadach określonych w art. 14 ww. ustawy.

1. Zaprzestanie używania kasy

Użyty w przepisie art. 111 ust. 6 ustawy o VAT, termin "zaprzestanie używania", nie został zdefiniowany w ustawie o VAT, jak i w rozporządzeniu w sprawie odliczeń. W związku z czym Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2012 r., nr ITPP1/443-153/12/KM uznał, że w tym zakresie należy odwołać się do definicji określonej w Słowniku Języka Polskiego, gdzie pojęcie "używać" oznacza posłużyć się czymś, zastosować coś jako środek, narzędzie, natomiast wyrażenie "zaprzestać" oznacza przerwać jakąś czynność, zaniechać robienia czegoś.

W ww. interpretacji stwierdzono m.in.: "(...) termin «zaprzestanie używania» zawarty w przepisie art. 111 ust. 6 ustawy należy interpretować w ten sposób, iż bez znaczenia pozostać muszą przyczyny, z jakich podatnik zaprzestał ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, tzn. czy zaprzestanie używania było wynikiem nieumyślnego zdarzenia losowego, czy też wynikało bezpośrednio z zaplanowanego działania. (...)"

Z kolei w interpretacji z dnia 19 października 2012 r., nr ITPP1/443-893/12/AJ ten sam organ podatkowy wyraził pogląd, że zaprzestanie używania kasy fiskalnej, o którym mowa w art. 111 ust. 6 ustawy o VAT oznacza sytuację, w której podatnik definitywnie, a nie czasowo zakończył używanie kasy fiskalnej.

2. Zakończenie działalności gospodarczej

Likwidacja działalności gospodarczej przed upływem 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania jest jedną z przyczyn, która skutkuje obowiązkiem zwrotu przez podatnika całej ulgi otrzymanej z tytułu zakupu kasy rejestrującej.

Pamiętać również należy, że przy likwidacji jednoosobowej działalności albo likwidacji spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej, podatnik jest dodatkowo zobowiązany do ujęcia kasy w remanencie likwidacyjnym, jeśli przy jej zakupie przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego. Za podstawę opodatkowania należy przyjąć cenę rynkową towarów. W przypadku kasy rejestrującej - z uwagi na fakt, że w praktyce nie ma wtórnego rynku, na którym miałby miejsce obrót tym szczególnym towarem - wartość rynkowa kasy może się okazać minimalna. W celu uniknięcia sporów z organami podatkowymi odnośnie wartości rynkowej kasy fiskalnej, rozwiązaniem byłaby odsprzedaż tej kasy serwisantowi przed formalną likwidacją działalności, bądź też jej fizyczna likwidacja, uzasadniona zużyciem technicznym i (lub) technologicznym oraz brakiem możliwości jej zbytu.

3. Sprzedaż przedsiębiorstwa

Podatnik dokonujący sprzedaży przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) ma obowiązek zwrotu ulgi wykorzystanej przy zakupie kasy rejestrującej jedynie w sytuacji gdy nabywca jego przedsiębiorstwa (następca prawny) nie będzie dokonywał sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych (§ 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia w sprawie odliczeń).

4. Zawieszenie działalności a zwrot ulgi

Zawieszenie działalności przez podatnika VAT jest możliwe na podstawie art. 14a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447 ze zm.). Zawieszenie może trwać od 30 dni do dwudziestu czterech miesięcy. Podatnik sam ustala na jaki okres i począwszy od którego miesiąca chce zawiesić działalność. W czasie zawieszenia prowadzonej działalności gospodarczej, przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednakże w okresie zawieszenia działalności podatnik musi wykonywać wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa. W czasie trwania zawieszenia działalności podatnik ma m.in. prawo do:

• wykonywania wszelkich czynności niezbędnych do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
   
• przyjmowania należności lub regulowania zobowiązań powstałych przed datą zawieszenia, jak też
   
• wykonywania wszelkich obowiązków nakazanych przepisami prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w wyżej przytoczonej interpretacji z dnia 19 października 2012 r. stwierdził jednoznacznie, że: "(...) zaprzestanie działalności, o którym mowa w (...) § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, czy też zaprzestanie używania kasy, o którym mowa w art. 111 ust. 6 ustawy nie jest tożsame ze wstrzymaniem się na określony czas od prowadzenia działalności (np. zawieszenie działalności). Wstrzymanie się na określony czas od prowadzenia działalności i wznowienie jej po tym okresie nie powoduje obowiązku zwrotu odliczonej lub zwróconej podatnikowi kwoty wydatkowanej na zakup kasy rejestrującej. (...)" (podkreślenie redakcji).

W sytuacji natomiast, gdy po zawieszeniu działalności podatnik podejmie decyzję o jej likwidacji, to w opinii organu podatkowego wobec podatnika nie powstanie obowiązek zwrotu ulgi, pod warunkiem, że suma okresów używania kasy rejestrującej (tj. w okresie przed zawieszeniem działalności oraz po jej zawieszeniu) przekroczy 3 lata. W przeciwnym przypadku, podatnik zobowiązany będzie do zwrotu odliczonej kwoty wydatkowanej na zakup kasy fiskalnej.

5. Sankcja za spóźniony przegląd techniczny kasy

Podstawowe obowiązki, o jakich powinni pamiętać podatnicy użytkujący w prowadzonej działalności kasy rejestrujące zostały określone w art. 111 ust. 3a ustawy o VAT. Oprócz wydruku paragonów fiskalnych lub faktur z każdej sprzedaży oraz wydawania oryginałów wydrukowanych dokumentów nabywcy, używania tych kas zgodnie z przepisami, podatnicy obowiązani są zgłaszać te urządzenia do obowiązkowego przeglądu technicznego właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących (art. 111 ust. 3a pkt 4 ustawy).

Termin, w jakim należy wykonać powyższy obowiązek, został natomiast określony w § 7 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia w sprawie warunków technicznych.

Jak wynika z tego przepisu kasa rejestrująca musi być poddawana obowiązkowemu przeglądowi technicznemu przez właściwy serwis co 24 miesiące.

Natomiast w przypadku kas o zastosowaniu specjalnym, przegląd techniczny dokonywany jest nie rzadziej niż w terminach wymaganych dla ponownej legalizacji określonych w odrębnych przepisach o prawnej kontroli metrologicznej dla taksometru używanego do współpracy z kasą przez podatnika.

Obowiązek przeprowadzenia terminowego przeglądu kasy spoczywa wyłącznie na użytkowniku tej kasy. Podatnik, gdy nie wywiązuje się z tego obowiązku może ponieść konsekwencje określone w art. 111 ust. 6 ustawy o VAT. Jak wynika z tego przepisu, jeśli podatnik w okresie trzech lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania nie dokona w obowiązującym terminie zgłoszenia kasy do obowiązkowego przeglądu technicznego przez właściwy serwis, zobowiązany jest do zwrotu odliczonej lub otrzymanej z urzędu kwoty wydatkowanej na zakup tej kasy rejestrującej