Gazeta Podatkowa nr 68 (1422) z dnia 24.08.2017

Zakończenie użytkowania kasy fiskalnej

Zakończenie użytkowania kasy fiskalnej wymaga przeprowadzenia przez podatnika pewnych czynności, które określone zostały w przepisach prawa podatkowego. Nie ma w tym przypadku znaczenia, czy zakończenie użytkowania kasy nastąpiło z powodu likwidacji działalności gospodarczej, czy też zaprzestania dokonywania sprzedaży na rzecz osób fizycznych.

Wymóg prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Obowiązek ten określa art. 111 ust. 1 ustawy o VAT. Tak więc z powyższego wynika, że wymóg ewidencjonowania sprzedaży w kasie dotyczy tych podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych odbiorców. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku prowadzenia ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy. Jednocześnie w oparciu o delegację wynikającą z art. 111 ust. 8 ustawy Minister Finansów, w drodze rozporządzenia, może zwolnić na czas określony niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży w kasie.

W interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2011 r., nr IBPP4/443-1534/11/KG, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wyjaśnił, że w aspekcie braku w przyszłości sprzedaży na rzecz osób fizycznych, utrzymywanie kasy fiskalnej jest nieuzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia. Jeśli więc podatnik nie będzie dokonywał sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, nie powstanie wobec niego obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy. Tym samym nie będzie on zobowiązany do jej utrzymywania, zatem istnieje możliwość zlikwidowania takiej kasy mając na względzie obowiązujące przepisy prawa podatkowego.

Zakończenie użytkowania kasy

Podatnik, u którego nastąpiło zakończenie pracy w trybie fiskalnym, tj.:

• zapełnienie pamięci fiskalnej,
   
• awaria kasy fiskalnej,
   
• zakończenie działalności gospodarczej,
   
• ogłoszenie upadłości,
   
• zaprzestanie użytkowania kasy rejestrującej,
   
• sprzedaż przedsiębiorstwa,

ma obowiązek przeprowadzenia pewnych czynności, które zostały określone przepisami prawa.

Kwestie dotyczące prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej reguluje rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363). Jak wynika z § 15 ust. 1 tego rozporządzenia, w przypadku zakończenia przez kasę pracy w trybie fiskalnym podatnik:

1) wykonuje raport fiskalny dobowy i raport fiskalny okresowy (miesięczny),

2) składa w terminie 7 dni od dnia zakończenia pracy kasy w trybie fiskalnym wniosek do naczelnika urzędu skarbowego o dokonanie odczytu pamięci fiskalnej kasy, którego wzór stanowi załącznik nr 3 do rozporządzenia,

3) składa wniosek o wyrejestrowanie kasy z ewidencji prowadzonej przez naczelnika urzędu skarbowego,

4) dokonuje przy pomocy serwisanta kasy odczytu zawartości pamięci fiskalnej kasy przez wykonanie raportu rozliczeniowego za cały okres pracy kasy, w obecności pracownika urzędu skarbowego.

Odczyt, o którym mowa w pkt 4, powinien być zakończony protokołem z czynności odczytania zawartości pamięci fiskalnej kasy sporządzonym przez pracownika urzędu skarbowego. Raport stanowi załącznik do protokołu. Wzór protokołu został określony w załączniku nr 4 do rozporządzenia.

W sytuacji gdy serwisant kas dokonując odczytu zawartości pamięci fiskalnej kasy, stwierdzi brak możliwości tego odczytu, przesyła ją niezwłocznie do podmiotu prowadzącego serwis główny w celu jego dokonania (§ 27 ust. 1 rozporządzenia). W tym przypadku podmiot prowadzący serwis główny dokonuje odczytu zawartości pamięci fiskalnej kasy i sporządza protokół z tej czynności. Jednak gdy podmiot ten również stwierdzi brak możliwości odczytu zawartości pamięci fiskalnej kasy, w protokole określa przyczyny tej okoliczności.

Jak już wspomniano, podatnik kończący użytkowanie kasy fiskalnej musi także złożyć wniosek o jej wyrejestrowanie z ewidencji prowadzonej przez naczelnika urzędu skarbowego. Przepisy nie wskazują formy takiego wniosku. Istnieje w związku z tym dowolność, jednak trzeba w nim wskazać dane podatnika i organu podatkowego, do którego jest on kierowany, a także dane kasy zgłaszanej do wyrejestrowania, w szczególności jej numer ewidencyjny.

Formularze dotyczące kas rejestrujących dostępne są w serwisie www.druki.gofin.pl.

Zwrot ulgi z tytułu zakupu kasy

Czynni podatnicy, którzy rozpoczną ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego w obowiązujących terminach, mogą odliczyć od tego podatku kwotę wydatkowaną na zakup każdej z kas rejestrujących zgłoszonych na dzień rozpoczęcia (powstania obowiązku) ewidencjonowania w wysokości 90% jej ceny zakupu, nie więcej niż 700 zł. Wynika to z art. 111 ust. 4 ustawy o VAT.

Jednak w niektórych sytuacjach podatnik traci prawo do tej ulgi i jest zobowiązany do jej zwrotu. Jak wskazano bowiem w art. 111 ust. 6 ustawy, podatnicy są obowiązani do zwrotu odliczonych lub zwróconych im kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących, w przypadku gdy w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania zaprzestaną ich używania lub nie dokonają w obowiązującym terminie zgłoszenia kasy do obowiązkowego przeglądu technicznego przez właściwy serwis. Jest tak również w przypadku naruszenia warunków związanych z odliczeniem tych kwot, określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie odliczania i zwrotu kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 163).

Ponadto w § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia wskazano także zdarzenia powodujące obowiązek zwrotu tej ulgi. Wymienia się tam:

1) zaprzestanie działalności,

2) otwarcie likwidacji,

3) ogłoszenie upadłości,

4) sprzedaż przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), w sytuacji gdy następca prawny nie będzie dokonywał sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych,

5) dokonanie odliczenia z naruszeniem warunków, o których mowa w § 2 i 3 rozporządzenia (terminowość odliczenia, zgłoszenie liczby kas, spełnienie przez kasy określonych wymogów technicznych).

Obowiązek zwrotu otrzymanych kwot dotyczy tylko tych kas, z którymi związane są zdarzenia, określone w art. 111 ust. 6 ustawy oraz w przypadkach wymienionych powyżej w pkt 4 i 5 (§ 6 ust. 2 rozporządzenia). Podatnicy, którzy składają deklaracje VAT (VAT-7 lub VAT-7K) zwrotu ulgi powinni dokonać w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po:

a) miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające dokonanie takiego zwrotu, jeżeli podatnik rozlicza podatek za okresy miesięczne,

b) kwartale, w którym powstały okoliczności uzasadniające dokonanie takiego zwrotu, jeżeli podatnik rozlicza podatek za okresy kwartalne.

Natomiast podatnicy, którzy nie mają obowiązku składania tych deklaracji VAT, zwrotu ulgi powinni dokonać nie później niż do końca miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające zwrot.

Warto zwrócić uwagę na wyrok NSA z dnia 14 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 2074/14. Sąd w orzeczeniu tym wskazał, że podatnik ma prawo do ulgi z tytułu zakupu kasy rejestrującej, nawet wówczas, gdy przestał wykorzystywać ją do ewidencjonowania obrotu przed upływem 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania, jeśli w tym celu stosował drugą z posiadanych kas fiskalnych. Sprawa dotyczyła podatnika, w stosunku do którego organ podatkowy wydał decyzję o zwrocie kwoty otrzymanej ulgi z tytułu zakupu kasy rejestrującej. Ze stanu faktycznego sprawy wynikało, że w związku z likwidacją działalności gospodarczej dokonano odczytania zawartości pamięci fiskalnej kasy rejestrującej. Organ podatkowy ustalił, że przedmiotowa kasa była używana do rejestrowania obrotu przez okres krótszy niż 3 lata, licząc od daty rozpoczęcia ewidencjonowania przy jej użyciu. Ewidencja obrotu za jej pomocą została bowiem zakończona jeszcze przed likwidacją działalności gospodarczej (ewidencji dokonywano w okresie od 1 kwietnia 2010 r. do 1 września 2012 r., a likwidacja działalności gospodarczej nastąpiła w dniu 30 kwietnia 2013 r.). Organ podatkowy uznał, że na orzeczenie obowiązku zwrotu ulgi nie ma wpływu okoliczność, iż po zaprzestaniu użytkowania przedmiotowej kasy rejestrującej strona przez kilka miesięcy prowadziła jeszcze działalność gospodarczą, używając do ewidencjonowania obrotu drugiej kasy. W okresie trzech lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania bezspornie zaprzestano używania kasy, co powoduje, że powstał obowiązek zwrotu kwoty odliczonej z tytułu zakupu tej właśnie kasy rejestrującej. NSA, który tę sprawę ostatecznie rozstrzygnął, za zasadny uznał zarzut podatnika dotyczący nieuwzględnienia przez WSA w swoim orzeczeniu treści § 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie odliczeń. Zdaniem NSA, nie powinno budzić wątpliwości, że w § 6 ust. 1 pkt 1-5 tego rozporządzenia Minister Finansów określił przypadki, w których podatnicy są obowiązani do zwrotu odliczonych lub zwróconych im kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących. W związku z tym Sąd uznał, że są to przypadki stanowiące wyłączny katalog zdarzeń w rozumieniu art. 111 ust. 6 ustawy o VAT, co istotnie zawęża hipotezę tej normy, eliminując jej stosowanie w odniesieniu do innych przypadków, poza wymienionymi, w tym także nie obejmuje sytuacji świadomego zaniechania ewidencjonowania obrotu mimo takiego obowiązku.

Kasa w remanencie

W remanencie likwidacyjnym ujmuje się towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia VAT. Biorąc pod uwagę definicję towarów zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, podatnik powinien wykazać w remanencie likwidacyjnym oraz opodatkować VAT zarówno towary handlowe, jak też środki trwałe czy wyposażenie, w stosunku do których przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT. Oznaczałoby to, że w przypadku, gdy podatnik na dzień likwidacji działalności posiada kasę rejestrującą, przy nabyciu której przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT, to kasa ta powinna być także wykazana w remanencie likwidacyjnym.

Tymczasem w prawomocnym wyroku z dnia 10 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 116/09, WSA w Lublinie wyjaśnił, że kasa fiskalna nie staje się składnikiem majątku, który może być w jakikolwiek sposób wykorzystywany przez konsumenta (choćby przez zbycie). Nie może być przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 14 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Dlatego, zdaniem Sądu, podatnik nie ma obowiązku ujmowania kasy rejestrującej w spisie z natury towarów, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o VAT.

Jednak Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2009 r., nr IBPP1/443-195/09/AW, stwierdził, że jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia VAT, to wykazaną w remanencie likwidacyjnym kasę należy opodatkować, przyjmując za podstawę aktualną, a nie historyczną jej wartość. Dodatkowo organ uznał działanie podatnika, który wycenił kasę rejestrującą według własnego uznania, tj. jako złom i od tak ustalonej wartości obliczył i wykazał VAT w remanencie likwidacyjnym, za poprawne, o ile oczywiście wartość ta zgodna była z obowiązującymi w danym okresie na tego typu towar cenami rynkowymi.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221)