Zwolnienie z obowiązku stosowania kasy fiskalnej ze względu na rodzaj wykonywanych czynności

Spółka cywilna, oprócz usług wykonywanych dla podmiotów gospodarczych, sprzedaje również towary i usługi na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Dokonywana sprzedaż na rzecz osób prywatnych dotyczy głównie usług najmu lokali mieszkalnych. Z tego tytułu spółka wystawia najemcom faktury za czynsz oraz refaktury za zużyte media. W 2013 r. wielkość sprzedaży dla osób prywatnych wyniosła łącznie 38.900 zł, w tym usługi najmu i refaktury za media – 37.400 zł.

Czy odsprzedaż mediów (energia, woda, gaz) na zasadzie refakturowania korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy? Jeśli tak, to czy spółka może korzystać ze zwolnienia z ewidencjonowania ze względu na strukturę obrotów?

Czy zwolnieniu z kasy podlega również przekazanie towarów na potrzeby osobiste wspólników i czy jest ono uwzględniane w obliczaniu wskaźnika udziału procentowego obrotu?

Zasadą jest, że obowiązkowi rejestracji przy pomocy kasy rejestrującej podlega sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Sprzedażą taką, zdaniem redakcji, jest również czynność refakturowania. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Czynność tę uznaje się więc za świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu VAT oraz ewidencjonowaniu w kasie rejestrującej (jeśli dokonywane jest na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych).

Na mocy delegacji ustawowej Minister Finansów zwolnił jednak z obowiązku stosowania kas niektóre grupy podatników, a przepisem regulującym te zwolnienia do końca 2014 r. jest rozporządzenie w sprawie zwolnień. Aby prawidłowo odpowiedzieć na pytania Czytelnika w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy świadczone przez niego czynności mogą korzystać ze zwolnienia z ewidencjonowania. Dokonując poniższej analizy zakładamy, iż podatnik nie utracił prawa do zwolnienia z obowiązku stosowania kasy fiskalnej na mocy rozporządzenia z 26 lipca 2010 r., które obowiązywało do końca grudnia 2012 r.

W pytaniu wskazano, że podatnik świadczy między innymi usługi wynajmu nieruchomości na rzecz osób prywatnych, dokumentując je fakturami.

"Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKWiU ex 68.20.1)" zwolnione są z obowiązku ewidencjonowania w kasach rejestrujących na podstawie § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień i poz. 24 załącznika do ww. rozporządzenia, pod warunkiem, że usługi te w całym zakresie dokumentowane są fakturą.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług dostępna jest w serwisie www.klasyfikacje.gofin.pl

Oprócz ww. usług spółka dokonuje również refakturowania mediów, tj. energii, gazu i wody.

Dostawa towarów oraz świadczenie usług, których przedmiotem jest energia elektryczna, paliwa gazowe, para wodna, gorąca woda i powietrze do układów klimatyzacyjnych (PKWiU 35), na mocy § 2 ust. 1 w związku z poz. 2 załącznika do ww. rozporządzenia podlegają zwolnieniu z ewidencjonowania przy użyciu kasy nie później niż do końca 2014 r.

Takiemu zwolnieniu podlega również wymieniona w poz. 3 ww. załącznika "Woda w postaci naturalnej, usługi związane z uzdatnianiem i dostarczeniem wody" sklasyfikowane w PKWiU 36.

Brak jakiegokolwiek ograniczenia do stosowania ww. zwolnień z ewidencjonowania w przepisach dotyczących kas, które odnosiłoby się do podmiotów wykonujących ww. usługi oznacza, że ich odsprzedaż (na zasadzie refakturowania) może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego z ewidencjonowania przy użyciu kasy.

Należy zwrócić uwagę na kwestię dotyczącą stawki VAT na usługę refakturowania mediów. Zdaniem organów podatkowych, wynajmujący do podstawy opodatkowania winien wliczyć koszty mediów, gdyż są one bezpośrednio związane z usługą podstawową, jaką jest najem. Stanowisko to jest jednak kwestionowane przez sądy administracyjne. W związku z czym do Trybunału Sprawiedliwości UE zostało skierowane pytanie w tej sprawie. Na ostateczne rozstrzygnięcie w tym zakresie należy poczekać na odpowiedź TSUE.

Na ten temat pisaliśmy w Poradniku VAT nr 19 z 10 października 2014 r.

Z przedstawionego pytania wynika ponadto, że podatnik dokonuje także przekazań towarów na potrzeby osobiste wspólników.

Na podstawie poz. 44 załącznika do rozporządzenia w sprawie zwolnień zwolnione z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej są czynności wymienione m.in. w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, tj.:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie, wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Oznacza to, że przekazanie towarów na cele prywatne ww. osób nie spowoduje również obowiązku zainstalowania kasy rejestrującej przez podatnika.

Zatem, jeśli w prowadzonej działalności podatnik świadczy wyłącznie czynności wskazane w pytaniu, które korzystają ze zwolnień przedmiotowych z ewidencjonowania to bezzasadnym jest rozpatrywanie możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowo-przedmiotowego. Zwolnienie to – określone w § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień miałoby zastosowanie w przypadku, gdyby podatnik prowadził również sprzedaż, która nie korzystałaby ze zwolnienia przedmiotowego z ewidencjonowania.

Zgodnie bowiem z tym przepisem, zwalnia się w danym roku podatkowym, podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług zwolnionych z ewidencjonowania, wymienionych w części I załącznika do rozporządzenia (poz. 1–32), w przypadku, gdy w poprzednim roku podatkowym udział obrotów z tytułu tej sprzedaży w całkowitym obrocie podatnika (zwanym "udziałem procentowym obrotu") realizowanym na rzecz podmiotów wymienionych w art. 111 ust. 1 ustawy, był wyższy niż 80%.

Należy jednak mieć na uwadze, że zwolnienia, o którym mowa powyżej nie stosuje się w przypadku podatników, którzy w pierwszym lub drugim półroczu poprzedniego roku podatkowego osiągnęli udział procentowy obrotu równy lub niższy 80% (§ 3 ust. 3 rozporządzenia).

Co do zasady, podatnicy, którzy w prowadzonej działalności gospodarczej korzystają ze zwolnienia podmiotowo-przedmiotowego, po zakończeniu każdego półrocza muszą liczyć się z koniecznością dokonania ponownego przeliczenia struktury obrotów. Jeżeli w wyniku tego przeliczenia okaże się, że udział procentowy obrotu w danym półroczu będzie niższy lub równy 80%, to podatnik powinien rozpocząć ewidencjonowanie sprzedaży przy zastosowaniu kasy fiskalnej.

Zwolnienie to traci bowiem moc po upływie dwóch miesięcy, licząc od końca półrocza danego roku podatkowego, w którym podatnik korzysta z tego zwolnienia, jeżeli w okresie tego półrocza udział procentowy obrotu był równy albo niższy niż 80% (§ 5 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Warto również nadmienić, że zarówno zwolnienie określone w poz. 24 załącznika do rozporządzenia w sprawie zwolnień dotyczące wynajmu nieruchomości, zwolnienia zawarte w poz. 2 i 3 (dostawa m.in. energii elektrycznej, wody) oraz zwolnienie wymienione w poz. 44 ww. załącznika obowiązują do 31 grudnia 2014 r. i zostaną prawdopodobnie utrzymane w latach 2015–2016, co wynika z projektu rozporządzenia z dnia 25 września 2014 r. w sprawie zwolnień.